A distinção entre imposto e taxa


1 – A importância da distinção

A Constituição da República Portuguesa (CRP) condiciona as matérias relativas à criação de impostos à obediência estrita do princípio da legalidade.
Nos termos do artigo 165º, n.º 1 alínea i) da CRP, a criação de impostos é matéria contida na reserva relativa de competência da Assembleia da República. Só a Assembleia da República tem o poder próprio e autónomo para criar impostos, embora, em alternativa a usar esse poder directamente, ela possa autorizar o Governo a fazê-lo.
Assim, de acordo com o citado preceito constitucional, os impostos (cada imposto particular) só podem ser criados pela Assembleia da República ou pelo Governo, desde que este esteja para o efeito previamente munido da indispensável autorização daquela.
O Governo sem autorização da Assembleia da República, um Município, um Instituto Público, outra qualquer entidade não podem criar impostos. E se os criarem, eles serão inconstitucionais, ninguém sendo obrigado a pagá-los (cf. art. 103º, n.º 3 da CRP).
Inversamente, em relação às taxas, a reserva relativa de comptência da Assembleia da República abrange apenas o seu regime geral (cf. CRP, art. 165º, n.º 1, alínea i), in fine), não tendo a criação de cada taxa específica que ser aprovada pela Assembleia da República ou pelo Governo com autorização daquela.
Deste distinto regime de submissão ao princípio constitucional da legalidade resulta a importância da distinção entre o imposto e a taxa*. Perante cada tributo particular há que averiguar a sua natureza substancial, para aferir da regularidade formal do seu processo criação e, consequentemente, da sua viabilidade na ordem jurídico-constitucional vigente. Há que averiguar se quem criou o tributo tinha competência e legitimidade para o fazer. Se não tinha, o tributo em causa não valerá na ordem jurídica portuguesa.
2 – Os termos da distinção
Em termos essenciais, pode dizer-se que o imposto se distingue da taxa, porque aquele é unilateral e esta bilateral.
Com efeito, ao contrário do imposto, que não confere a quem o paga o direito a nenhuma contrapartida directa e imediata, sinalagmaticamente ligada a esse pagamento, a taxa é sempre a contrapartida individualizada de algo que se recebe em troca, seja um serviço concretamente prestado, seja a utilização de um bem do domínio público, seja a remoção do limite legal ao exercício de determinada actividade (cfr. art. 4º, n.º 2 da LGT).
Note-se bem, a taxa não tem que ter carácter voluntário. O serviço prestado ao particular que está na sua origem pode não ser por este desejado (pense-se, por exemplo, no montante pago pela emissão do Bilhete de Identidade, que os cidadãos são obrigados a requerer independentemente da sua vontade). O particular pode mesmo não apreciar ou até abominar o serviço que lhe é prestado (será normalmente o caso da parte que perde uma acção judicial e que tem, por isso, que pagar a chamada Taxa de Justiça). Mas se há um serviço individualmente prestado, aquilo que se paga por esse serviço é uma taxa.
A taxa não se distingue do imposto por ser voluntária; distingue-se por ser bilateral.
Entre a taxa paga e a contrapartida recebida não tem que existir uma exacta equivalência económica, mas uma mera equivalência jurídica.
Em qualquer caso, porém, a medida da taxa tem que assentar na sua proporcionalidade em relação ao benefício específico proporcionado pelo serviço prestado ou ao custo suportado pela comunidade com a utilização do bem do domínio público ou a remoção do limite legal ao exercício da actividade do particular. Nunca em função da capacidade contributiva revelada por quem a paga. Este é, de resto, um índice seguro de qualificação dos tributos. Se a um serviço essencialmente idêntico correspondem contrapartidas diferenciadas em função da diferente capacidade contributiva revelada, então estaremos perante um imposto, não perante uma taxa. Foi por esta via que certos emolumentos notariais que antigamente eram pagos em função da capacidade contributiva revelada pelos valores dos actos praticados e não em função do valor do serviço prestado (uma escritura de aumento do capital social de uma sociedade de 1.000.000 € para 50.000.000 €, p. ex., ficava sujeita a emolumentos substancialmente maiores do que uma escritura em tudo idêntica, mas em que o aumento fosse apenas de 1.000 € para 5.000 €) acabaram por ser considerados verdadeiros impostos (cf. os acórdãos do Tribunal Constitucional n.os 555/98 e 63/99).
* – Em bom rigor, a distinção relevante não é só entre impostos e taxas, mas, sobretudo, entre tributos unilaterais e bilaterais. Cf. a propósito, José Casalta NABAIS – Direito fiscal, 2º Ed., Coimbra, Almedina, 2003, p. 21 e ss.
JURISPRUDÊNCIA:
Tribunal Central Administrativo Sul

Processo: 01271/03
Secção: Contencioso Tributário- 1.º Juízo Liquidatário
Data: 12-10-2004
Relator: Francisco Areal Rothes

1. RELATÓRIO

1.1 A CÂMARA MUNICIPAL DE SINTRA (adiante Recorrente ou Exequente) instaurou uma execução fiscal contra a sociedade denominada “Auto…, Lda.” (adiante Recorrida, Oponente ou Executada) para cobrança coerciva da quantia de esc. 1.431.960$00, proveniente das taxas incidentes sobre as instalações abastecedoras de carburantes líquidos desta sociedade relativas aos anos de 1996 e 1997.
1.2 A Executada veio opor-se à execução, invocando como fundamentos do pedido de extinção da execução, em síntese, o seguinte:
– …;
– …;
– …;
as alegadas taxas que lhe estão a ser exigidas constituem verdadeiros impostos e o regulamento que as criou enferma de inconstitucionalidade.
1.3 …
1.4 …
1.5 A Recorrente alegou e formulou as seguintes conclusões:
1- …
2- …
3- …
4- …
5- …
6- …
7- …
8- …
9- O que a Câmara Municipal exige da recorrente é o pagamento de uma taxa e não de um imposto.
10- Há uma contraprestação por parte do Município verificando-se o carácter bilateral/sinalagmático da taxa, algo é dado em troca.
11- Ainda que as instalações da oponente se situem em terreno privado o que é certo é que o posto de abastecimento em causa sempre terá de ter acesso ao domínio público municipal, utilizando o oponente um bem semi-público.
12- O município ao conceder a licença de funcionamento do posto de abastecimento tem de ordenar que se vistorie o estabelecimento e se procedam a todas as diligências legais e é consoante o teor destas informações que a licença é ou não concedida.
13- Esta concessão ou denegação da licença importa onerosas diligências e este serviço é efectivamente prestado pêlos serviços camarários competentes.
14- O factor gerador da taxa em apreço é a licença de funcionamento do posto de abastecimento, ou seja, a remoção de um limite jurídico a actividade da recorrente.
15- E é consoante a dimensão/volumetria ocupada pelos postos de abastecimento em causa que as diligências necessárias e prévias à concessão da licença tornam o serviço mais ou menos oneroso.
16- Em causa está a prestação de uma utilidade individualizavel, taxando-se de forma desigual situações que assentam em pressupostos de facto diferentes e por isso verifica-se o sinalagma entre o pagamento das taxas e a contrapartida prestada pelo município.
17- A utilização e aproveitamento de bens de utilidade pública por via do desgaste ambiental que um posto de venda de carburantes implica necessariamente contaminação atmosférica e dos solos.
18- As instalações de carburantes são um factor de risco público que tem de ser ponderado permanentemente, representam um factor poluidor que gera uma enorme sobrecarga ambiental, obrigando à adaptação de estruturas e serviços municipais, urbanísticos e de segurança civil impondo a tomada de medidas de segurança.
19- Inequivocamente estamos perante uma taxa e não um imposto e a mesma tem plena cobertura legal, existe o vínculo sinalagmático e a sua aplicação é genérica, abarcando quaisquer postos, independentemente da sua localização, até porque na sua base está um único princípio.
20- Aliás, encontra-se entre as atribuições da Autarquias Locais a salubridade e o saneamento básico e a defesa e protecção do meio ambiente e qualidade de vida do respectivo agregado populacional.
21- Em causa está o aproveitamento de um bem por particulares e a contrapartida das utilidades retirados da ocupação desses espaços, pelo seu desgaste viário e ambiental, acrescendo a fiscalização inerente à conservação dos acessos e a vigilância dos condicionamentos de tráfego, o que consubstancia a correspectividade que distingue imposto de taxa.
Termos em que, e nos melhores de direito que V.Exas. doutamente suprirão, deve conceder-se provimento ao recurso interposto, revogando-se a sentença recorrida, com as legais consequências devendo a oposição ser julgada improcedente por não provada mantendo-se em vigor o acto de liquidação».
1.6 A Oponente não contra alegou.
1.7 Dada vista ao Representante do Ministério Público, a Procuradora-Geral Adjunta emitiu parecer no qual começou por afirmar que “Nas alegações de recurso e nas respectivas conclusões, a recorrente não aponta qualquer vício à decisão recorrida e não invoca que nesta se tenham violado quaisquer normas jurídicas».
Depois, manifestou-se no sentido de que seja negado provimento ao recurso por considerar que “A apreciação da matéria factual não merece qualquer censura, assim como a interpretação feita às disposições legais invocadas para fundamentar a decisão» e que “Mesmo analisando os argumentos da recorrente nas conclusões 9 a 21, chegar-se-á a uma solução diversa da que é por ela pretendida, bastando acompanhar o decidido no douto aresto deste Tribunal de 14.11.2000 recurso. 742/98».
1.8 Colhidos os vistos, cumpre apreciar e decidir.

2.2 DE DIREITO

2.2.4 BREVE CONSIDERANDO FINAL EM TORNO DA QUESTÃO DA CONSTITUCIONALIDADE

Já à margem do objecto do recurso, sempre diremos (16) que, caso a oposição não tivesse sido julgada procedente, no que respeita à taxa do ano de 1997, pela inexigibilidade da dívida exequenda, sempre haveria de sê-lo por inconstitucionalidade da norma do art.º 42.º, n.º5, da Tabela de Taxas e Licenças do Município de Sintra, aprovada em 5 de Fevereiro de 1988 pela Assembleia Municipal de Sintra e alterada em 20 de Outubro de 1989, norma que criou a taxa que está na origem da dívida exequenda, por violação do disposto no art.º 168.º n.º 1, alínea i) da CRP, na redacção da Lei Constitucional n.º 1/89, de 8 de Julho, ilegalidade que gera a inexistência da quantia pretendida cobrar, fundamento válido de oposição à execução fiscal nos termos da alínea a) do art. 286.º do CPT, vigente à data, e a que corresponde hoje a mesma alínea do art. 204.º, n.º 1, do CPPT.
Como têm vindo a decidir maioritariamente o Tribunal Constitucional, o Supremo Tribunal Administrativo e este Tribunal Central Administrativo, nos casos em que as bombas de abastecimento de combustível, de ar e de água se encontrarem totalmente implantadas em domínio privado, como é o caso, onde também o abastecimento tinha lugar, ainda que com acesso por vias públicas, as quantias liquidadas pelo Município de Sintra aos titulares desses estabelecimentos, não podem ser qualificadas de verdadeiras taxas, por lhes faltar a natureza e estrutura sinalagmática, pois o respectivo montante não era contraprestação de nada, tendo por isso de ser qualificadas como impostos.
É certo que, recentemente, o Tribunal Constitucional decidiu em sentido diverso no acórdão com o n.º 329/2003, de 7 de Julho, proferido no processo com o n.º 537/2002. No entanto, este veio a ser revogado pelo Plenário daquele Tribunal, por acórdão proferido nos mesmos autos em 17 de Fevereiro de 2004 e ao qual foi atribuído o n.º 113/2004, assim retomando a posição anteriormente defendida, designadamente no acórdão n.º 515/2000, de 29 de Novembro. Neste último, depois de se tecerem diversos considerandos sobre a distinção entre taxa e imposto, concluiu-se:
“No caso em apreço, a Câmara Municipal de Sintra liquidou ao recorrido, proprietário de um posto de abastecimento de carburante, a taxa de Instalações Abastecedoras de Carburantes Líquidos, Ar e Água, de acordo com o nº 5 do artigo 42º da Tabela de Taxas da Câmara Municipal, nos termos do qual são taxadas as bombas de carburantes líquidos “instaladas inteiramente em propriedade particular com abastecimento no interior da propriedade”.
Ora, através de uma taxa como a que vem identificada nos autos, o obrigado ao pagamento não beneficia da utilização dos serviços de repartição ou funcionários municipais nem da remoção de qualquer obstáculo jurídico ao exercício da actividade em causa. Assim, a imposição da taxa em apreciação apenas poderia fundar-se na ocupação do domínio público e aproveitamento de bens de utilização pública.
Porém, é manifesto que este tipo de contrapartida não pode concretizar-se na situação dos autos: de facto, estando o posto de abastecimento instalado inteiramente em terreno privado e decorrendo também na propriedade privada todos os actos relativos ao abastecimento e actividades complementares (como vem provado nos autos – ponto 3), a actividade de abastecimento das viaturas não implica qualquer utilização de bens semi-públicos, inexistindo qualquer conexão da taxa exigida com a ocupação de bens públicos, não sendo sequer possível ligá-la a uma eventual renovação de licença ou a quaisquer diligências que o município deva realizar para a conceder, como bem refere o Ministério Público nas suas alegações.
Não tem assim a referida taxa de instalações abastecedoras de combustíveis nem natureza nem estrutura sinalagmática, pois o respectivo montante não é contraprestação ou contrapartida de nada.
Não existindo qualquer contrapartida para a exigência do encargo em causa, que represente a utilidade recebida pelo particular, o pagamento da quantia imposta no caso não constitui uma taxa, mas antes um imposto. E tendo sido criado através de simples edital camarário foi violado o artigo 168º, nº1, alínea i), da Constituição da República Portuguesa (versão de 1989)».
Com os argumentos constantes dos referidos acórdãos do Tribunal Constitucional com os n.ºs 515/2000 e 113/2004, sempre a oposição haveria de ser julgada procedente com base na inexistência da taxa, prevista como fundamento de oposição na alínea a) do art. 286.º, n.º 1, do CPT.

2.2.5 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulam-se as seguintes conclusões:
I – …
II – …
III – A taxa sobre as bombas de abastecimento de carburantes líquidos criada por um município e que não corresponde à utilização de quaisquer serviços ou de funcionário municipais, nem à remoção de qualquer obstáculo jurídico ao exercício da actividade, apenas poderia encontrar fundamento material na ocupação do domínio público e no aproveitamento de bens de utilização pública.
IV – Se as bombas estão instaladas inteiramente em propriedade particular e o abastecimento é feito no interior da propriedade, não implicando a actividade de abastecimento qualquer utilização de bens semi-públicos, não existe qualquer conexão do tributo com a ocupação de bens públicos.
V -Não sendo também possível relacionar esse tributo a uma eventual renovação da licença ou a quaisquer diligências que o município deva realizar para a conceder, as quantias exigidas a título de taxas por instalação de bombas de combustível não têm natureza nem estrutura sinalagmática, pelo que não podem ser qualificadas como taxas, antes constituindo impostos.
VI -Assim, a taxa criada pelo art.º 42.º n.º5 da Tabela de Taxas e Licenças do Município de Sintra, viola o disposto no art.º 168.º n.º 1, alínea i), da Constituição da República Portuguesa, na redacção da Lei Constitucional n.º 1/89, de 8 de Julho, ilegalidade que se enquadra no fundamento da oposição previsto na alínea a) do art. 286.º, n.º 1, do CPT.
* * *

3. DECISÃO

Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo acordam, em conferência, negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Sem custas, uma vez que, nos termos da legislação aplicável, a Recorrente beneficia de isenção (cfr. art. 3.º, n.º 1, alínea e), do Regulamento das Custas dos Processos Tributários, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 29/98, de 11 de Fevereiro, que, apesar de revogado pelo n.º 6 do art. 4.º do Decreto-Lei n.º 324/2003, de 27 de Dezembro, se mantém em vigor para os processos instaurados antes de 1 de Janeiro de 2004, como decorre do art. 14.º, n.º 1, do mesmo diploma legal).
*
Lisboa, 12 de Outubro de 2004

ass: Francisco Areal Rothes
ass: Jorge Lino Alves de Sousa
ass: Joaquim Pereira Gameiro

(1)…

(16) Até porque, a nosso ver, a questão da constitucionalidade da norma que criou a taxa, que é do conhecimento oficioso, deveria ter sido conhecida previamente à questão da inexigibilidade da dívida exequenda por falta de notificação.

Source:: Direito Fiscal

      

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